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Determinación Administrativa Núm. 16-14

Asunto

Tributación de ingreso por concepto de condonación de deudas

Atención

A todos los Contribuyentes

Determinación Administrativa DA 16-14 09/11/2016 Rentas Internas

I. Exposición de Motivos

La Sección 1031.01(a)(6) del Código de Rentas Internas de Puerto Rico de 2011, según enmendado (el “Código”), establece que, como regla general, el ingreso o beneficio derivado de la condonación de una deuda se considera como parte del ingreso bruto sujeto a contribución sobre ingresos. Sin embargo, el apartado (b) de dicha sección dispone para la exclusión de ciertas partidas del ingreso bruto, entre ellas el ingreso derivado de la condonación de deudas bajo ciertas circunstancias.

Según lo dispuesto en la Sección 1031.01(b)(10) del Código, el ingreso derivado de la condonación de una deuda, o parte de ella, no estará sujeto al pago de contribución sobre ingresos, si dicha condonación es por alguna de las siguientes causas:

  1. La condonación es producto de la presentación de una solicitud de quiebra en una acción bajo las disposiciones del Título 11 del Código de los Estados Unidos de América (“United States Code”, “USC” por sus siglas en inglés) y dicha condonación es aprobada por un tribunal con jurisdicción para atender tal solicitud;
  2. La deuda condonada es un préstamo estudiantil y la condonación es a tenor con una disposición de dicho préstamo que permita la condonación, en todo o en parte, si el contribuyente trabaja por un período de tiempo determinado en ciertas profesiones o para determinados patronos (que no sea el prestamista);
  3. La deuda condonada es producto de una reorganización de un préstamo hipotecario garantizado por la residencia cualificada del contribuyente, siempre y cuando el monto original del préstamo hipotecario no exceda de un millón de dólares ($1,000,000); o
  4. La condonación ocurre cuando el contribuyente está insolvente, en cuyo caso la cantidad excluida no excederá el importe por el cual el contribuyente estaba insolvente.

Según lo dispuesto en la Sección 1063.14 del Código, todo acreedor que reclame una deducción por pérdida relacionada con la condonación de una deuda, deberá emitir una declaración informativa al deudor beneficiado de dicha condonación.  A tales efectos, el Departamento de Hacienda (“Departamento”) incluyó un encasillado en el Formulario 480.6A, Declaración Informativa - Ingresos no Sujetos a Retención, para informar el ingreso por condonación de deuda tributable bajo la Sección 1031.01 del Código.  Además, en el Formulario 480.6D, Declaración Informativa - Ingresos Exentos y Excluidos e Ingresos Exentos Sujetos a Contribución Básica Alterna, se añadió un encasillado para informar el ingreso por condonación de deuda que no está sujeto a contribución sobre ingresos bajo la Sección 1031.01(b)(10)(A) del Código. El acreedor podrá delegar la preparación de esta declaración informativa al administrador del préstamo (“servicer”).  No obstante, esto no releva al acreedor de su responsabilidad ante el Departamento.

El Departamento ha recibido varias consultas de acreedores sobre cómo deben informar los ingresos de condonación de deuda en los siguientes casos: condonaciones de deudas relacionadas a préstamos hipotecarios y condonaciones de deuda cuando el contribuyente esté insolvente sin que haya una orden de quiebra emitida por el tribunal. 

El Departamento emite esta Determinación Administrativa con el propósito de: (1) establecer cómo se determina el monto exento y el monto tributable del beneficio derivado de una condonación de deuda en los casos mencionados en el párrafo anterior, (2) aclarar en cuales circunstancias el beneficio de la condonación de un préstamo hipotecario no estará sujeto al pago de contribución sobre ingresos en los casos mencionados en el párrafo anterior, y (3) proveer un mecanismo al deudor y al acreedor para determinar el monto exento y tributable del total de beneficio derivado de la condonación de una deuda por causa de insolvencia.

II. Discusión

En términos generales, una condonación de deuda surge cuando el acreedor releva total o parcialmente del cumplimiento de una obligación a un deudor mediante acuerdo escrito.  Es decir, la condonación de deuda ocurre cuando el acreedor renuncia  expresamente a su derecho de cobrarle su acreencia al deudor.  Bajo el ordenamiento contributivo, generalmente, cuando ocurre una condonación de una deuda, el monto de la deuda que excede la cantidad por la cual la deuda es transigida, se considera ingreso o beneficio para el deudor y una pérdida para el acreedor.  Este tipo de ingreso se genera, por ejemplo, cuando:

  • un acreedor acuerda aceptar como pago total de la deuda una cantidad que es menor al balance de dicha deuda;
  • un deudor vuelve a adquirir sus propias obligaciones por menos de lo que se emitieron o menos del balance de la deuda al momento de la readquisición;                                                                           
  • un dueño de un bien inmueble sujeto a una deuda entrega la propiedad que servía como garantía de la hipoteca al acreedor o este último ejecuta la propiedad (“foreclose”) para que sea vendida y el balance no satisfecho de la deuda, a la fecha en que se efectúa la entrega o ejecución, es relevado por el acreedor mediante la renuncia expresa a su derecho de continuar cobrando la deuda; o
  • un deudor emite nuevos instrumentos de deuda (“deuda nueva”) a cambio de instrumentos previamente emitidos (“deuda original”), en cuyo caso el deudor se considera como que ha satisfecho la deuda original con una cantidad de dinero igual al precio de emisión de la deuda nueva.  El exceso de la deuda original sobre el precio de emisión de la deuda nueva se considera ingreso por concepto de condonación de deuda para el deudor.

A consecuencia de la condonación de una deuda, el acreedor acuerda recibir un monto menor como pago total de la deuda y renuncia al derecho de cobrar la cantidad no pagada de la deuda original.  Por tanto, en aquellos casos en los cuales el acreedor recibe un pago parcial de la deuda, ya sea por parte del deudor directamente, un co-deudor o por causa de una ejecución, y retiene el derecho de cobrar al deudor el balance no pagado, se entenderá que no ha ocurrido una condonación de una deuda.

Según indicado anteriormente, como regla general, el beneficio o ingreso por condonación de deuda es ingreso tributable sujeto al pago de contribución sobre ingresos.  Sin embargo, la Sección 1031.01(b)(10) del Código establece las circunstancias bajo las cuales el beneficio o ingreso generado por causa de la condonación de una deuda no será considerado ingreso tributable.  Esta Determinación Administrativa establece las reglas para determinar el monto exento de condonación de deuda bajo las siguientes exclusiones y se establece además la manera de informar los ingresos por concepto de condonación de deuda bajo dichas circunstancias:

  • La deuda condonada es producto de una reorganización de un préstamo hipotecario garantizado por la residencia cualificada del contribuyente; o
  • La condonación ocurre cuando el contribuyente está insolvente, en cuyo caso la cantidad excluida no excederá el importe por el cual el contribuyente estaba insolvente.

III. Determinación

A. Exclusión de ingreso por concepto de la condonación de deuda de un préstamo hipotecario

La Sección 1031.01(b)(10)(A)(iv) del Código establece que se excluye del ingreso bruto el beneficio derivado de la condonación de una deuda producto de una reorganización de un préstamo hipotecario garantizado por la residencia cualificada del contribuyente.  Un préstamo hipotecario es una deuda incurrida por concepto de un préstamo garantizado para la adquisición, construcción o mejoras, o refinanciamiento de propiedad, cuando dicho préstamo está garantizado en su totalidad con hipoteca sobre la propiedad que constituya una residencia cualificada del contribuyente.  No obstante, el monto original de la deuda de dicho préstamo hipotecario no podrá exceder de un millón de dólares ($1,000,000) para que el beneficio por condonación de deuda sea excluido del cómputo del ingreso bruto del deudor beneficiado.  Es decir, la condonación aplica sobre el monto del préstamo que no exceda de un millón de dólares ($1,000,000).

Por consiguiente, en el caso de préstamos hipotecarios sobre residencia cualificada, aquel por ciento de la deuda condonada que sea atribuible al primer millón de dólares de la deuda original contraída, estará sujeto a la exclusión de ingreso bruto.  A manera de ejemplo, si el préstamo original sobre la residencia principal fue de $1,250,000 y dado que la deuda original no puede exceder de $1,000,000, el monto del préstamo que estaría sujeto a la exclusión de ingreso bruto seria el 80% ($1,000,000 / $1,250,000).  Si el balance a condonar de dicha deuda fuera $900,000, el monto exento sería el 80%, es decir, $720,000 ($900,000 x 80%) y la diferencia de $180,000 ($900,000 - $720,000) sería ingreso tributable por concepto de condonación de deuda.

Para estos propósitos, la residencia cualificada será la residencia principal o la segunda residencia que posee el contribuyente según lo dispuesto en la Sección 1033.15(a)(1)(D) del Código, excepto que en ambos casos la residencia cualificada que sirve de garantía para el préstamo hipotecario sujeto a la condonación de deuda, debe estar localizada en Puerto Rico.  Es decir, el término “residencia cualificada” para propósitos de la exclusión que establece la Sección 1031.01(b)(10)(A)(iv) del Código incluye:

  • La residencia principal del contribuyente, según dicho término se define en la Sección 1034.04(m) del Código, siempre y cuando la misma esté localizada en Puerto Rico; o
  • Una segunda residencia, localizada en Puerto Rico, que sea utilizada por el contribuyente o por cualquier miembro de su familia, como una residencia durante el año contributivo conforme a lo dispuesto en la Sección 1033.15(a)(1)(D) del Código.

Además, para que el préstamo hipotecario sea considerado un préstamo garantizado con una residencia cualificada, la propiedad no debe haber sido arrendada a terceros o utilizada como inversión por parte del deudor, durante los dos (2) años anteriores a la fecha de la condonación.  Para evidenciar el cumplimiento con el requisito aquí dispuesto, el deudor presentará, como parte de los documentos de la reorganización del préstamo hipotecario, una declaración jurada, en la cual certificará que el inmueble objeto de la reorganización cumple con los requisitos antes dispuestos. Dicha declaración jurada será evidencia suficiente para que el acreedor hipotecario considere la residencia que garantiza el préstamo hipotecario como una residencia cualificada.

Para propósitos de determinar cuándo se considera que ha ocurrido una reorganización de un préstamo hipotecario, el Departamento ha determinado que de ocurrir cualesquiera de las siguientes transacciones, en las cuales el acreedor hipotecario renuncia a su derecho a cobrar todo o parte del principal del préstamo hipotecario, se considerará que ha ocurrido una reorganización de un préstamo hipotecario y, por ende, de haber algún monto de la deuda no satisfecho por el deudor, se considerará que ha ocurrido una condonación de una deuda:

  • “Short sale” -  esta transacción ocurre cuando el cliente no puede pagar el préstamo hipotecario y cumple con los parámetros que lo cualificarían para entrar en una transacción de venta en la cual el cliente consigue un comprador interesado en adquirir la propiedad que sirve de garantía para dicho préstamo por un monto menor al balance del préstamo.  El acreedor tiene la opción de aceptar o rechazar la oferta.  De ser aceptada la transacción, la diferencia entre el balance del préstamo y el monto de la venta representa una condonación de deuda al deudor original.
  • “Short pay-off” – en una transacción de este tipo, generalmente, el acreedor condona parte de la deuda y el cliente se queda con la propiedad.
  • “Discharge” – transacciones relacionadas a un proceso de quiebra, donde la deuda pagadera al acreedor está asegurada; en algunas ocasiones un “discharge” incluye la condonación de deuda cuando el monto del préstamo es más alto que el valor de la propiedad.
  • Cesión de bienes para pago -  en una transacción de este tipo, el deudor cede el bien al acreedor y el acreedor solo tiene un encargo para liquidar el activo cedido por el deudor, repartir lo percibido y si quedase un sobrante el acreedor lo debe entregar al deudor.  Si con la liquidación del activo no se obtuviere lo suficiente para extinguir el balance de la deuda, el acreedor tiene el derecho de cobrar el balance no cubierto por el importe líquido de los bienes cedidos o puede renunciar a tal derecho.  En el caso de que el acreedor renuncie a su derecho de cobrar el balance no satisfecho de la deuda, dicho balance será considerado como ingreso por concepto de condonación de deuda.

Es meritorio distinguir entre una condonación de deuda y el saldo de una deuda por medio del pago de propiedad que no sea dinero, es decir, la prestación sustituta en pago total de una deuda.  En estos casos, el deudor y acreedor acuerdan voluntariamente considerar extinguida la obligación a cambio de una nueva prestación y dicha prestación se realiza en pago total y definitivo de la deuda.  A manera de ejemplo, una dación en pago es una transacción en la cual el deudor entrega voluntariamente la propiedad objeto de la deuda y la misma es aceptada por el acreedor en pago total de la deuda.  La deuda se entiende pagada en su totalidad con la entrega de la propiedad.  Por tanto, se entiende que el valor de la propiedad entregada es igual al monto de la deuda cancelada.  En una transacción de este tipo no hay esfuerzos futuros de cobro por parte del acreedor. Si la dación en pago es sobre una propiedad inmueble, la misma debe ser efectuada mediante la otorgación de una escritura pública.  En una dación en pago no se da la condonación, simplemente se paga la deuda con la propiedad.  Por tanto, cuando ocurre una dación en pago, no se entiende que haya ocurrido una condonación de deuda, por el contrario, la deuda se considera pagada en su totalidad con la entrega de la prestación sustituta.

En aquellos casos donde un acreedor vende su cuenta por cobrar de un deudor a un tercero, el acreedor cede su derecho de cobro contra el deudor a una tercera persona.  En dicha situación, el deudor sigue siendo responsable del pago de la deuda, y, por tanto, este tipo de transacción entre el acreedor original y el tercero que adquiere el derecho de cobrar la deuda no se considera una condonación de deuda, independientemente de que el acreedor original reciba del tercero una cantidad menor al balance de la deuda vendida al tercero.

B. Exclusión de ingreso por concepto de condonación de deuda por insolvencia del deudor

i. Determinación del monto exento en una condonación de deuda por insolvencia del deudor

En el caso de transacciones de condonación de deuda que se otorguen por causa de la insolvencia del deudor, la Sección 1031.01(b)(10)(A)(ii) del Código establece que la cantidad excluida será el monto que no exceda el importe por el cual el contribuyente estaba insolvente. 

Para estos propósitos, el Código define el término “insolvente” como el exceso de deudas sobre el justo valor en el mercado de los activos del deudor.  Asimismo, la Sección 1031.01(b)(10)(A)(ii)(II) del Código establece que la insolvencia del deudor se determina a base de los activos y deudas de éste inmediatamente antes de la condonación.

Por ende, si el monto de la deuda condonado es menor al monto de insolvencia del contribuyente, el monto total será exento.  No obstante, si el monto de la condonación tiene el efecto de llevar al contribuyente de un estado de insolvencia a un estado de solvencia, solamente el monto que lleve al contribuyente a un punto de equilibrio (“break-even point”) (o sea, el total de activos es igual al total de obligaciones) será el monto excluido de ingreso bruto, y cualquier exceso será considerado ingreso tributable.

Ejemplo 1: El deudor “A” obtuvo un préstamo del acreedor “B” cuyo balance no pagado es de $10,000.  Luego de meses de análisis y gestiones de cobro, “B” decide condonar dicho préstamo.  “A” reclama que está insolvente y somete a “B” cierta información financiera, según se requiere más adelante en esta Determinación Administrativa.  Según la información provista por el deudor, antes de la condonación, las obligaciones exceden los activos de “A” por la cantidad de $25,000 e inmediatamente después de la transacción de condonación, el total de obligaciones excede los activos por $15,000 ($25,000 menos $10,000 del monto condonado).  Como la información financiera provista por el deudor refleja que “A” está en estado de insolvencia antes y después de la transacción de condonación de deuda, el monto total de la condonación de $10,000 está exento del pago de contribución sobre ingresos.  Por tanto, “B” deberá informar el monto condonado, o sea los $10,000, como ingreso exento por condonación de deuda.

Ejemplo 2: Considerando los mismos hechos del Ejemplo 1, excepto que, según la información financiera antes de la transacción de condonación, las obligaciones exceden los activos por $7,000 e inmediatamente después de la transacción de condonación los activos exceden los pasivos por $3,000.  En este caso, solamente aquella parte del monto de la deuda condonada que lleve a “A” a un punto de equilibrio (“break-even point”) será la cantidad considerada como ingreso exento de condonación de deuda por insolvencia.  Es decir, los primeros $7,000 deberán ser informados como ingreso exento por condonación de deuda, pero los $3,000 restantes deberán ser informados como ingreso tributable por condonación de deuda.

Para determinar el monto exento de una transacción de condonación de deuda por causa de insolvencia, el deudor deberá someter al acreedor evidencia de su estado de insolvencia que presente su condición financiera, el valor neto de sus activos antes de la condonación de la deuda y el valor neto de sus activos inmediatamente después de la condonación de la deuda. 

Para cumplir con el requisito dispuesto en el párrafo anterior, el deudor deberá someter al acreedor un Informe de Procedimientos Previamente Acordados (“Agreed Upon Procedures”) (en adelante, el "lnforme") preparado por un Contador Público Autorizado (“CPA”) con licencia vigente en Puerto Rico, que pertenezca a un programa de revisión entre colegas.  El Informe debe contener la información requerida en la Parte III-B-ii de esta Determinación Administrativa y deberá ser sometido al acreedor en el término que éste establezca, el cual no podrá ser menor de treinta (30) días después del cierre de la transacción que tendría como resultado la condonación de deuda.  No obstante, en el caso de transacciones ocurridas durante el año natural 2016, el deudor tendrá hasta el 31 de enero de 2017 para someter el Informe al acreedor.  Una vez el acreedor reciba el Informe verificará el total del valor neto de los activos de deudor antes y después de la condonación de la deuda.  Si el valor neto de los activos en ambos casos, o sea antes y después de la transacción de condonación de deuda, es negativo, significará que el deudor estaba insolvente antes de la condonación de la deuda y que inmediatamente después de la condonación continúa en estado de insolvencia.  En este caso el monto total de la deuda condonada deberá ser informado por el acreedor como ingreso exento en el Formulario 480.6D en el encasillado denominado como “Condonación de Deudas”.

De igual forma, si el Informe refleja que el valor neto de los activos del deudor antes de la transacción de condonación era negativo e inmediatamente después de la transacción el valor neto de los activos del deudor es cero, el monto total de la deuda condonada debe ser informado por el acreedor como ingreso exento en el Formulario 480.6D en el encasillado de “Condonación de Deudas”.

Por otro lado, si el Informe refleja que el valor neto de los activos del deudor antes y después de la transacción de condonación era positivo, significará que el deudor no estaba insolvente al momento de la condonación de la deuda.  En este caso, el monto total de la deuda condonada será considerado ingreso tributable y deberá ser informado por el acreedor en el Formulario 480.6A en el encasillado denominado “Condonación de Deuda”.

Cuando el Informe refleje que el valor neto de los activos del deudor antes de la transacción de condonación de la deuda es negativo e inmediatamente después de la transacción de condonación dicho valor es positivo, significará que el deudor estaba insolvente al momento de la condonación de la deuda.  Sin embargo, solamente aquella porción de la deuda condonada que aumente el valor de los activos hasta el monto de igualar el total de activos con el total de obligaciones, o sea que el valor neto sea cero, será el monto de la condonación que estará excluido del ingreso bruto del deudor.  Por el contrario, el monto de la deuda condonada que tenga el efecto de aumentar el valor neto de los activos en exceso de cero, será considerado ingreso tributable para el deudor.  El monto exento debe ser informado en el Formulario 480.6D y el monto tributable debe ser informado en el Formulario 480.6A, es decir, en estos casos el acreedor deberá preparar ambas declaraciones informativas.

ii. Contenido del Informe en casos de condonación de deuda por insolvencia del deudor

Para que el acreedor pueda determinar el monto exento y tributable de una condonación de deuda por insolvencia del deudor, deberá obtener del deudor el Informe preparado por un CPA, según lo dispuesto en la Parte III-B-i de esta Determinación Administrativa.  Para propósitos del Informe, se entenderá que la fecha de condonación será la fecha en que el acreedor y deudor firman los documentos o acuerdos que evidencian la condonación de la deuda. El Informe deberá contener una certificación de que el CPA aplicó los siguientes procedimientos, dependiendo de si el deudor es un individuo o una entidad jurídica:

1. Informe en el caso de Individuos: Detallar los activos y deudas que tenga el deudor antes de la fecha de condonación.  El Informe contendrá los siguientes anejos de activos y pasivos por categoría:

Anejo 1 –    Efectivo en cuentas bancarias – Este anejo incluirá el total de efectivo que tenga el deudor en sus cuentas bancarias, tales como cuentas de cheques, ahorros y certificados de depósitos.  El CPA deberá obtener del deudor, para cada una de las cuentas bancarias, copia del último estado de cuenta disponible anterior a la fecha de condonación.  La fecha del estado de cuenta no puede exceder de 60 días anteriores a la fecha de condonación.

Anejo 2 –    Cuentas de retiro individual (“Cuentas IRA”) y planes de pensiones – Este anejo incluirá el balance total que tenga el deudor en sus Cuentas IRA y el balance disponible para recibir en distribución en planes de pensiones.  El CPA deberá obtener del deudor, para cada una de las Cuentas IRA y planes de pensiones, copia del último estado de cuenta disponible anterior a la fecha de condonación.    La fecha del estado de cuenta no puede exceder de 90 días anteriores a la fecha de condonación.

Anejo 3 –    Instrumentos negociables (“Marketable Securities”) y Planes de Opción para Adquirir Acciones (“Stock Option Plans”) – Este anejo incluirá el balance total que tenga el deudor en inversiones en bonos, acciones, y otros valores que sean vendidos en bolsas de valores reconocidas y/o que se informan a través de cuentas en casa de corretaje o cuentas en instituciones financieras.  Además, este anejo incluirá el balance que tenga el individuo en planes de opciones para adquirir acciones.  El CPA deberá obtener del deudor, para cada una de dichas cuentas, copia del último estado de cuenta disponible anterior a la fecha de condonación.  El CPA incluirá en este anejo el valor en el mercado de dichas inversiones según reflejado en dicho estado de cuenta.  La fecha del estado de cuenta no puede exceder de 60 días anteriores a la fecha de condonación.

Anejo 4 –    Inversiones en valores no mercadeables (“Non-Marketable Securities”) – Este anejo incluirá el balance total que tenga el deudor en inversiones en bonos o acciones y otros valores que no pueden ser vendidos en bolsas de valores reconocidas y que se adquieren mediante transacciones privadas.  Este tipo de inversiones incluye acciones en corporaciones cerradas (“closely held corporations”), participaciones en sociedades de responsabilidad limitada o compañías de responsabilidad limitada, bonos gubernamentales o de entidades privadas, entre otras, que no pueden ser vendidas en los mercados de valores.  El CPA deberá obtener del deudor copia del Estado de Situación Financiera de la entidad jurídica para el último día del mes anterior a la fecha de condonación.  El monto a ser reportado en este anejo será determinado multiplicando el valor neto de los activos de dicha entidad, según reflejado en el Estado de Situación Financiera, por el por ciento de participación que tenga el deudor en dicha entidad.  No será requerido que el Estado de Situación Financiera sea auditado, pero el CPA deberá indicar en el Informe si la información proviene de un estado auditado o no auditado.

Anejo 5 –    Propiedad entregada o vendida que sirvió de colateral de la deuda objeto de la condonación - Este anejo incluirá el valor en el mercado de la propiedad que sirve de colateral a la deuda objeto de la condonación, si alguna.  Por ejemplo, en el caso de una condonación de un préstamo hipotecario relacionado a una propiedad que se vende en un “short sale”, en este anejo se incluirá el valor en el mercado de la propiedad objeto de la hipoteca que se está condonando.  El CPA deberá obtener del deudor o del acreedor una copia de la tasación, certificación de valor o documento similar que haya obtenido el acreedor en el proceso de análisis para la determinación de la condonación.  La cantidad en este anejo será la cantidad reflejada en dicho informe de tasación o certificación de valor.  Dicho certificado o tasación no podrá tener más de 1 año de emitido, contados desde la fecha de la condonación.  Si la propiedad que sirve de colateral no es entregada o vendida como parte de la condonación de la deuda, dicha propiedad debe ser incluida como parte del anejo que le corresponda, según el tipo de propiedad que sea.

Anejo 6 –    Propiedades inmuebles – Este anejo incluirá el valor de aquellas propiedades inmuebles que posea el deudor a la fecha de condonación.  El CPA deberá obtener del deudor una lista de las propiedades poseídas por éste y el valor en el mercado de cada una a la fecha de condonación.  El CPA solicitará al deudor una copia de los documentos de tasación o certificación de valor de dichas propiedades, si las mismas están disponibles.  No obstante, no será requerido que el CPA verifique que el valor asignado a la propiedad, según la representación del deudor, sea correcta.  El Informe deberá indicar si el valor de la propiedad inmueble fue obtenido mediante una tasación o certificación de valor o mediante una representación del deudor.

Anejo 7 –    Vehículos de motor – Este anejo incluirá el valor en el mercado de todos los vehículos de motor que posea el deudor. En este caso, el valor en el mercado del vehículo será el establecido en una publicación independiente reconocida por la industria para modelos similares (“Black Book”, “Blue Book”, “Automotive Invoice Services”, y otros) incluyendo el valor de cualquier equipo opcional instalado.  El CPA deberá obtener del deudor la siguiente información sobre cada vehículo: marca, modelo, serie, año, millaje, estado en que se encuentra el mismo (excelente, muy bueno, bueno y razonable) y copia del documento que indica el valor del vehículo, según reflejado en alguna de las publicaciones aquí mencionadas.  Dicho documento no podrá tener más de 30 días de emitido, contados desde la fecha de condonación.

Anejo 8 –    Otros activos – Este anejo incluirá el valor total de todos aquellos activos que poseía el deudor a la fecha de la condonación y que no se incluyeron en los Anejos 1 al 7 del Informe.  Por ejemplo, este anejo incluirá las joyas, obras de arte, enseres, mobiliario, equipos, efectivo en mano del individuo (“cash on hand”), efectos personales, inversión en negocio propio (“sole proprietorship”), y cualquier otra propiedad que posea el deudor y que no haya sido incluida en las otras categorías.  El CPA deberá obtener del deudor una breve descripción de estos otros activos y el valor en el mercado según estimado por el deudor.  No será requerido que el CPA verifique que el valor asignado a estos activos, según la representación del deudor, sea correcta.  El Informe deberá indicar la fuente de la cual obtuvo el valor del activo.

Anejo 9 –    Préstamo o deuda objeto de la condonación – Este anejo incluirá el monto total del préstamo o deuda sujeto a la condonación de deuda.  El CPA deberá obtener confirmación por escrito del acreedor certificando el monto de la deuda a ser condonado.

Anejo 10 –  Préstamos hipotecarios sobre propiedades inmuebles – Este anejo incluirá el balance de los préstamos hipotecarios que tenga el individuo a la fecha de la condonación.  El CPA deberá obtener el estado de cuenta o certificación del acreedor confirmando el monto de la deuda.  Dicho estado de cuenta o certificación no podrá tener más de 30 días de emitido, contados desde la fecha de condonación.

Anejo 11 –  Cuentas por pagar de tarjetas de crédito – Este anejo incluirá el balance de todas las tarjetas de crédito que tenga el deudor a la fecha de condonación.  El CPA deberá obtener del deudor copia del último estado de cuenta disponible anterior a la fecha de condonación de cada una de las tarjetas de crédito.  La fecha del estado de cuenta no puede exceder de 60 días anteriores a la fecha de condonación. 

Anejo 12 –  Otros préstamos por pagar – Este anejo incluirá el balance de todos aquellos préstamos que tenga el deudor a la fecha de condonación que no sea: el préstamo objeto de la condonación, préstamos hipotecarios y balances en tarjetas de crédito.  El CPA deberá obtener del deudor la información sobre los préstamos y el balance adeudado a la fecha de condonación.  No será requerido que el CPA verifique que las cantidades provistas por el deudor sean correctas. No obstante, el deudor deberá proveer al CPA evidencia de la existencia y el monto del préstamo.  El Informe deberá indicar la fuente de la cual obtuvo la información del préstamo.

Anejo 13 – Otras deudas – Este anejo incluirá el balance de otras deudas que tenga el deudor a la fecha de condonación y que no fueron incluidos en los Anejos 9 al 12 del Informe. El CPA deberá obtener del deudor una breve descripción de estas deudas y el monto adeudado a la fecha de condonación.  No será requerido que el CPA verifique que las cantidades provistas por el deudor sean correctas. No obstante, el deudor deberá proveer al CPA evidencia de la existencia y el monto de la deuda.  El Informe deberá indicar la fuente de la cual obtuvo la información de la deuda.

Anejo 14 – Determinación del valor de los activos y deudas antes y después de la condonación – El CPA deberá determinar el valor neto de los activos antes y después de la condonación siguiendo el procedimiento que se presenta a continuación:  

I. Sumar el balance de todos los activos incluidos en los Anejos 1 al 8 del Informe, el resultado será el valor total de los activos del deudor antes de la condonación;

II. Al total de activos determinado en el Paso I, restar el monto total reflejado en el Anejo 5, el resultado será el valor total de los activos del deudor después de la condonación;

III. Sumar el balance de todas las deudas incluidas en los Anejos 9 al 13 del Informe, el resultado será el valor total de las deudas antes de la condonación; 

iV. Al total de las deudas determinadas en el Paso III, restar el monto total reflejado en el Anejo 9, el resultado será el valor total de las deudas del individuo después de la condonación;

V. Restar el total determinado en el Paso III del total determinado en el Paso I (Paso I menos Paso III), el resultado será el valor neto de los activos antes de la condonación, este resultado puede ser negativo;

VI.Restar el total determinado en el Paso IV del total determinado en el Paso II (Paso II menos Paso IV), el resultado será el valor neto de los activos después de la condonación, este resultado puede ser negativo.

Si el resultado de los Pasos V y VI del Anejo 14 son números negativos o cero, significará que el deudor estaba insolvente antes y después de la condonación.  Por tanto, el monto total de la condonación será considerado una exclusión del ingreso bruto.  No obstante, si dichos resultados son números positivos, significará que el deudor no estaba insolvente a la fecha de la condonación, y, por ende, el monto total de la condonación será ingreso tributable.

Si el resultado del Paso V es un número negativo y el resultado del Paso VI es un número positivo, solamente aquella porción de la deuda condonada que aumente el valor de los activos hasta el monto necesario para igualar el total de activos con el total de obligaciones, o sea la cantidad que lleve el valor neto a cero, será el monto de la condonación que estará excluido del ingreso bruto del deudor.  El monto de la deuda condonada que tenga el efecto de aumentar el valor neto de los activos en exceso de cero, será considerado ingreso tributable para el deudor.

2. Informe en el caso de Entidades Jurídicas: Obtener el Estado de Situación Financiera del deudor al cierre del mes anterior a la fecha de condonación (el “Estado de Situación Financiera del Deudor”.  El CPA deberá indicar en el Informe si el Estado de Situación Financiera del Deudor es auditado o no auditado. Además, deberá detallar los activos y deudas que tenga el deudor antes de la fecha de condonación.  El Informe contendrá los siguientes anejos de activos y pasivos por categoría:

Anejo 1 –    Efectivo en cuentas bancarias – Este anejo incluirá el total de efectivo que tenga el deudor en sus cuentas bancarias, tales como cuentas de cheques, ahorros y certificados de depósitos.  El CPA deberá obtener del deudor copia del último estado de cuenta disponible anterior a la fecha de condonación de cada una de las cuentas bancarias.  La fecha del estado de cuenta no puede exceder de 60 días anteriores a la fecha de condonación.

Anejo 2 –    Cuentas por cobrar y notas por cobrar – Este anejo incluirá el balance de las cuentas por cobrar, neto de la reserva por cuentas incobrables según reflejado en el Estado de Situación Financiera del Deudor.  Además, este anejo incluirá el monto de las notas por cobrar y cualquier otra cuenta por cobrar, según reflejada en dicho Estado de Situación Financiera.

Anejo 3 –    Instrumentos negociables (“Marketable Securities”) – Este anejo incluirá el balance total que tenga el deudor en inversiones en bonos, acciones y otros valores que sean vendidos en bolsas de valores reconocidas y/o que se informan a través de cuentas en casa de corretaje o cuentas en instituciones financieras.  El CPA deberá obtener del deudor, para cada una de dichas cuentas, copia del último estado de cuenta disponible anterior a la fecha de condonación.  El CPA incluirá en este anejo el valor en el mercado de dichas inversiones según reflejado en dicho estado de cuenta.  La fecha del estado de cuenta no puede exceder de 60 días anteriores a la fecha de condonación.

Anejo 4 –    Inversiones en valores no mercadeables (“Non-Marketable Securities”) – Este anejo incluirá el balance total que tenga el deudor en inversiones en bonos o acciones y otros valores que no pueden ser vendidos en bolsas de valores reconocidas y que se adquieren mediante transacciones privadas.  Este tipo de inversiones incluye acciones en corporaciones cerradas (“closely held corporations”), participaciones en sociedades de responsabilidad limitada o compañías de responsabilidad limitada, bonos gubernamentales o de entidades privadas, entre otras, que no pueden ser vendidas en los mercados de valores.  El CPA deberá obtener del deudor copia del Estado de Situación Financiera de la entidad jurídica para el último día del mes anterior a la fecha de condonación.  El monto a ser reportado en este anejo será determinado multiplicando el valor neto de los activos de dicha entidad, según reflejado en dicho Estado de Situación Financiera, por el por ciento de participación que tenga el deudor en dicha entidad.  No será requerido que el Estado de Situación Financiera sea auditado, pero el CPA deberá indicar en el Informe si la información proviene de un estado auditado o no auditado.

Anejo 5 –    Propiedad entregada o vendida que sirvió de colateral de la deuda objeto de la condonación, si alguna - Este anejo incluirá el valor en el mercado de la propiedad que sirve de colateral a la deuda objeto de la condonación.  Por ejemplo, en el caso de una condonación de un préstamo hipotecario relacionado a una propiedad que se vende en un “short sale”, en este anejo se incluirá el valor en el mercado de la propiedad objeto de la hipoteca que se está condonando.  El CPA deberá obtener del deudor o del acreedor una copia de la tasación, certificación de valor o documento similar que haya obtenido el acreedor en el proceso de análisis para la determinación de la condonación.  La cantidad en este anejo será la cantidad reflejada en dicho informe de tasación o certificación de valor.  Dicho certificado o tasación no podrá tener más de 1 año de emitido, contados desde la fecha de la condonación.  Si la propiedad que sirve de colateral no es entregada o vendida como parte de la condonación de la deuda, dicha propiedad debe ser incluida como parte del anejo que le corresponda, según el tipo de propiedad que sea

Anejo 6 –    Propiedades inmuebles – Este anejo incluirá el valor de aquellas propiedades inmuebles que posea el deudor a la fecha de condonación.  El CPA deberá obtener del deudor una lista de las propiedades poseídas por éste y el valor en el mercado de cada una a la fecha de condonación.  El CPA solicitará al deudor una copia de los documentos de tasación o certificación de valor de dichas propiedades, si los mismos están disponibles.  No obstante, no será requerido que el CPA verifique que el valor asignado a la propiedad, según la representación del deudor sea correcta.    El Informe deberá indicar si el valor de la propiedad inmueble fue obtenido mediante una tasación o certificación de valor o mediante una representación del deudor.

Anejo 7 –    Otros activos – Este anejo incluirá el valor total de todos aquellos activos de la entidad a la fecha de condonación que no hayan sido incluidos en los Anejos 1 al 6 del Informe.  Por ejemplo, este anejo incluirá los vehículos de motor, mobiliario de oficina, maquinaria y equipo, computadoras, intangibles, gastos pagados por adelantado (“prepaid”), obras de arte, efectivo en caja (“cash on hand” o “petty cash”) y cualquier otro activo que posea el deudor y que no haya sido incluido en las otras categorías.  El monto a incluirse en este anejo será el valor de estos activos según reflejado en el Estado de Situación Financiera del Deudor.  No será requerido realizar procedimientos adicionales para valorar estos activos.

Anejo 8 –    Préstamo o deuda objeto de la condonación – Este anejo incluirá el monto total del préstamo o deuda sujeto a la condonación de deuda.  El CPA deberá obtener confirmación por escrito del acreedor certificando el monto de la deuda a ser condonado.

Anejo 9 –    Otros préstamos por pagar - Este anejo incluirá el balance de todos aquellos préstamos que tenga el deudor a la fecha de condonación que no sea el préstamo objeto de la condonación. El monto a incluirse en este anejo será el balance de estos préstamos, según reflejado en el Estado de Situación Financiera del Deudor.  No será requerido realizar procedimientos adicionales para valorar estos activos.

Anejo 10 -   Otros pasivos corrientes y no corriente – Este anejo incluirá el balance de todos aquellos pasivos corrientes y no corrientes que tenga el deudor a la fecha de condonación que no hayan sido incluidos en los Anejos 8 y 9 del Informe.  El monto a incluirse en este anejo será el balance de estos pasivos, según reflejado en el Estado de Situación Financiera del Deudor.  No será requerido realizar procedimientos adicionales para valorar estos activos

Anejo 11 – Determinación del valor de los activos y deudas antes y después de la condonación – El CPA deberá determinar el valor neto de los activos antes y después de la condonación siguiendo el procedimiento que se presenta a continuación: 

I. Sumar el balance de todos los activos incluidos en los Anejos 1 al 7 del Informe, el resultado será el valor total de los activos del deudor antes de la condonación;

II. Al total de activos determinado en el Paso I, restar el monto total reflejado en el Anejo 5, el resultado será el valor total de los activos del deudor después de la condonación;

III. Sumar el balance de todas las deudas incluidas en los Anejos 8 al 10 del Informe, el resultado será el valor total de las deudas antes de la condonación; 

IV. Al total de las deudas determinadas en el Paso III, restar el monto total reflejado en el Anejo 8, el resultado será el valor total de las deudas del deudor después de la condonación;

V. Restar el total determinado en el Paso III del total determinado en el Paso I (Paso I menos Paso III), el resultado será el valor neto de los activos antes de la condonación, este resultado puede ser negativo;

VI. Restar el total determinado en el Paso IV del total determinado en el Paso II (Paso II menos Paso IV), el resultado será el valor neto de los activos después de la condonación, este resultado puede ser negativo.

Si el resultado de los Pasos V y VI del Anejo 11 son números negativos o cero, significará que el deudor estaba insolvente antes y después de la condonación.  Por tanto, el monto total de la condonación será considerado una exclusión del ingreso bruto.  No obstante, si dichos resultados son números positivos, significará que el deudor no estaba insolvente a la fecha de la condonación, y por ende, el monto total de la condonación será ingreso tributable.

Si el resultado del Paso V es un número negativo y el resultado del Paso VI es un número positivo, solamente aquella porción de la deuda condonada que aumente el valor de los activos hasta el monto necesario para igualar el total de activos con el total de obligaciones, o sea la cantidad que lleve el valor neto a cero, será el monto de la condonación que estará excluido del ingreso bruto del deudor.  El monto de la deuda condonada que tenga el efecto de aumentar el valor neto de los activos en exceso de cero, será considerado ingreso tributable para el deudor.

El CPA deberá detallar en el Informe los documentos utilizados, de los cuales obtuvo la información para preparar el Informe.

Como parte de esta Determinación Administrativa se incluyen dos modelos del Informe con los Anejos que deberán incluirse como parte del mismo: (i) cuando el deudor es un individuo y (ii) cuando el deudor es una entidad jurídica.

C. Responsabilidad del Acreedor – Declaraciones Informativas

Todo acreedor que llegue a un acuerdo de condonación de deuda con un deudor, ya sea por quiebra, orden judicial, insolvencia, préstamo estudiantil, préstamo hipotecario de residencia cualificada, o por cualquier otro motivo, deberá informar el monto de la deuda condonada en el formulario que provea el Secretario de Hacienda para estos propósitos, siempre y cuando dicha condonación sea mayor de quinientos dólares ($500), a tenor con lo dispuesto en la Sección 1063.01(a) del Código.  En el caso de condonaciones de deuda por motivo de quiebra, las mismas se informarán para el año en que se formaliza la condonación.  En los demás casos, se informará para el año en que ocurra la transacción.

Si la deuda condonada es ingreso excluido por virtud de la Sección 1031.01(b)(10) del Código, el acreedor deberá informar el monto condonado en el Formulario 480.6D.  En los demás casos, los ingresos tributables por concepto de condonación de deuda, deberán ser informados en el Formulario 480.6A.

En aquellos casos en que la deuda es vendida a un tercero, pero el acreedor original mantiene la administración del préstamo para propósitos del cobro, la persona responsable de informar el monto de la condonación de deuda será el administrador del préstamo, en representación del acreedor.

Cabe señalar que las disposiciones de esta Determinación Administrativa tienen como propósito establecer la manera en que los acreedores informarán las condonaciones de deuda.  No obstante, la determinación final del monto de la condonación que constituye ingreso tributable o que constituye una exclusión de ingreso bruto podría estar sujeta a auditoría o revisión por parte del Departamento.

D. Otras Consideraciones

I. Monto de la condonación

Cuando ocurre la condonación de una deuda, es decir, el acreedor acepta renunciar a su derecho de cobrar una parte o toda la deuda al deudor o sus co-deudores, el acreedor debe informar el monto de la deuda que fue condonado.  Esto se hará conforme a lo dispuesto en el Código y a esta Determinación Administrativa.  Como regla general, el monto a ser informado es el principal de la deuda que fue condonado.

II. Deudor vs Co-deudor:

Una transacción de condonación de deuda que resulte en ingreso tributable para el deudor debe ser informada al deudor principal.  Es decir, en aquellos casos donde existe un deudor principal y un co-deudor, si el acreedor condona la deuda al deudor y renuncia a su derecho de cobrarle a uno o al otro, el ingreso por concepto de la condonación debe ser informado al deudor principal. 

En aquellos casos donde hay más de un deudor principal, como por ejemplo préstamos hipotecarios donde 2 o más deudores son a su vez dueños del inmueble objeto de la hipoteca, el acreedor deberá informar el ingreso por concepto de condonación de deuda a cada uno de los deudores principales, a base del por ciento de participación en la deuda condonada.  En los casos donde no se refleje un por ciento de participación establecido para cada deudor principal, se entenderá que la deuda se divide en partes iguales.

En casos de condonación de deuda por insolvencia, cuando haya 2 o más deudores principales, cada deudor deberá someter el Informe al acreedor.  Por su parte, el acreedor deberá determinar el monto exento y tributable de la condonación, a cada deudor por separado, según lo dispuesto en esta Determinación Administrativa.

III. Sociedades, Sociedades Especiales y Corporaciones de Individuos (en adelante, “Entidades Conducto”)

Las disposiciones del Código y de esta Determinación Administrativa sobre condonación de deudas aplican también cuando el deudor es una Entidad Conducto.  En estos casos, la determinación de insolvencia se debe hacer a nivel de la Entidad Conducto.  Por tanto, el acreedor deberá evaluar la condición financiera de la Entidad Conducto por sí sola, sin considerar la condición financiera de sus socios o dueños.  Si se determina que el ingreso por concepto de condonación de deuda es exento para la Entidad Conducto, dicho ingreso será exento a nivel del socio o dueño. Por el contrario, si el ingreso por concepto de condonación de deuda es tributable a nivel de la Entidad Conducto, dicho ingreso será tributable a nivel del socio o dueño, independientemente de la condición financiera de este.  En ambos casos, la declaración informativa se hará a nombre de la Entidad Conducto.

IV. Determinación de la fuente del ingreso por concepto de condonación de deuda

En el caso de ingresos por concepto de condonación de deudas relacionados a préstamos garantizados con propiedad inmueble localizada en Puerto Rico, el ingreso por concepto de la condonación de dicha deuda será considerada ingresos de fuentes de Puerto Rico, independientemente de la residencia del deudor.  En todos los demás tipos de deudas, la fuente del ingreso por concepto de la condonación será determinada a base de la residencia del deudor.

IV. Vigencia

Las disposiciones de esta Determinación Administrativa tendrán vigencia inmediata, pero sus disposiciones serán efectivas para transacciones de condonación de deuda realizadas después del 31 de diciembre de 2015.

Para información adicional sobre las disposiciones de esta Determinación Administrativa, puede comunicarse al (787) 722-0216, opción 8.

 

Cordialmente,

Juan C. Zaragoza Gómez

 

Anejos

Documentos relacionados

Esta publicación hace referencia a:

Las siguientes secciones del Código:

  • 1031.01(a)(6)
  • 1031.01(b)(10)
  • 1063.14
  • 1031.01
  • 1031.01(b)(10)(A)
  • 1031.01(b)(10)
  • 1031.019b0(10)(A0(iv)
  • 1033.15(a)(1)(D)
  • 1031.01(b)(10)(A)(ii)
  • 1031.01(b)(10)(A)(ii)(II)
  • 1063.01(a)